Лучшая защита - уточненная
Влияние (не)представления уточненной декларации на применение
п. 17.2 Закона "О порядке погашения..."
------------------------------------------------------------------
Представим себе ситуацию. Бухгалтер предприятия самостоятельно
обнаружил ошибку в исчислении и уплате налога на прибыль за один
из предыдущих налоговых периодов. Желая воспользоваться благами
"амнистирующего" п. 17.2 Закона "О порядке погашения...", он
погасил имевшую место недоплату и 10%-ный штраф. Сроки
представления декларации за текущий период еще не настали - и она,
разумеется, не представлялась (о судьбе уточненной декларации пока
сознательно умолчим). В этот момент на предприятие пришли
проверяющие, причем период, в котором была допущена ошибка, попал
в проверяемый ими отрезок времени.
Проверяющие сослались на то, что ошибка не была в полной мере
исправлена (поскольку плательщик не представил декларацию за
отчетный квартал, в которой откорректировались бы неправильные
значения валовых затрат или валовых доходов, как того требует
налоговое разъяснение, утвержденное приказом ГНАУ от 10.09.2001 г.
№ 360 ( v0360225-01 ) {1}), и на этом основании сказали, что
предприятие будет оштрафовано. Можно ли с этим поспорить?
Еще как можно!
Начнем с того, что налоговое разъяснение № 360 действительно
указывает на необходимость исправления ошибок, допущенных при
составлении декларации о прибыли в предыдущих периодах,
"путем корректировки валовых доходов и/или валовых затрат,
отраженных в декларации за отчетный квартал".
Но вот п. 17.2 Закона "О порядке погашения...", говоря об
условиях освобождения от санкций, определенных п/п. 17.1.2-17.1.7
этого же Закона, упоминает лишь два обязательных условия, которые
до начала проверки должен соблюсти плательщик:
- самостоятельно обнаружить факт занижения налогового
обязательства;
- самостоятельно погасить сумму недоплаты и штраф в размере
десяти процентов такой недоплаты.
В описанном нами случае оба условия выполнены (если факт
самостоятельного обнаружения ошибки и не вылился пока в
представление уточненной декларации, он все равно подтвержден не
только проплатой правильной суммы недоимки и штрафа, но и
подробной бухгалтерской справкой). Кстати, в рассматриваемой
ситуации возможны два варианта: 1) бухгалтер предприятия до начала
проверки успел представить уточненную декларацию за тот период,
в котором допущена ошибка; 2) уточненная декларация не
представлялась (например, планировалось представить ее вместе с
декларацией за текущий период).
Конечно, первый вариант - предпочтительнее. В свое время мы
уже обращали внимание на то, что Законом "О порядке погашения..."
сроки представления уточненных деклараций не определены. {2}
Однако налоговики имеют на этот счет свое мнение, согласно
которому периодом обнаружения ошибки (то есть выполнения условия
№ 1) они считают период, в котором представляется уточненная
декларация.
Именно поэтому в "Бухгалтере" № 12'2002 (с. 33) настоятельно
рекомендовалось тем, кто не хочет спорить с инспектором,
представлять уточненную декларацию в периоде, предшествующем
периоду представления текущей декларации. Это особенно важно, если
речь идет, например, об обнаруженных валовых затратах прошлых
периодов, позволяющих уменьшить налоговые платежи текущего
периода.
Если же речь идет об обнаруженных недоплатах, то они уже
погашены - в соблюдение требований п. 17.2 - и особых выгод
плательщику опережающее представление уточненной декларации
принести, казалось бы, не должно. Хотя, конечно, в описанной
ситуации - с проверкой, пришедшей раньше срока представления
текущей декларации, - жизнь плательщика была бы облегчена в любом
случае.
Справедливости ради заметим, что мнение налоговиков - не
единственный аргумент в пользу скорейшего представления уточненной
декларации. Ведь если предприятие не сумеет убедить проверяющих в
своей правоте, то спор о необходимости представления уточненной
декларации - не только как обязательного признака самостоятельного
исправления ошибки, но и как условия освобождения от штрафов -
перенесется в суд. А там неизвестно, сочтет ли конкретный судья,
что п. 17.2 должен читаться через призму п. 5.1. Так что как можно
более быстрое соблюдение формальной процедуры исправления ошибки
предприятию в отстаивании своей правоты как минимум не помешает. А
как максимум - поможет.
Если все же случилось так, что проверка застала предприятие до
представления уточненной декларации, - отчаиваться тоже не стоит:
ведь однозначной увязка положений п. 5.1 и 17.2 (о представлении
уточненной декларации при самоисправлении ошибки и об освобождении
от штрафов) в Законе не выглядит.
Что же касается символической роли уточненной декларации, то
она не должна утратиться и от более позднего представления.
Кстати, если ранее - до вступления в силу Закона "О порядке
погашения..." - в Законе о Прибыли ( 334/94-ВР ) содержалось
требование не только уплатить самостоятельно обнаруженную
недоимку и пеню, но и письменно уведомить об этом налоговый орган
(п. 20.4 Закона о Прибыли - когда еще ст. 20 этот пункт
содержала), то сейчас установленное Законом (О Прибыли или "О
порядке погашения...") требование об уведомлении налоговиков как
условии для освобождения от штрафов отсутствует.
В отношении же неприменимости "амнистирующего" правила,
задаваемого абзацем первым п. 17.2, при непредставлении декларации
"за период, в течение которого произошла недоплата налогового
обязательства", следует отметить, что буквальное прочтение
соответствующего фрагмента п. 17.2 говорит все-таки о
непредставлении вообще какой бы то ни было декларации, а не именно
уточненной!
Но, повторимся, без факта представления уточненной декларации
предприятие будет вынуждено постоянно защищаться, что смещает
психологическое равновесие в пользу проверяющих. Так что по
возможности не давайте им такого преимущества.
В том или ином виде (в статьях, комментариях, сносках) большая
часть мыслей, изложенных в настоящей статье, уже звучала на
страницах нашего журнала (см., например, № 16'2001, с. 33,
№ 29'2001, с. 40-42, № 35-36'2001, с. 191, и № 1-2'2002,
с. 59-61). Но практика показывает, что для многих - как
плательщиков, так и налоговиков - "естественной банальностью" они
еще не стали. Наверное, к сожалению...
{1} См. "Бухгалтер" № 35-36'2001, с. 123-124.
{2} См. "Бухгалтер" № 29'2001, с. 40.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№18/02, стр. 40
[01.05.2002]
Александр Ключник
Заместитель главного редактора
------------------------------------------------------------------