Учет гарантийных ремонтов
------------------------------------------------------------------
Одним из видов работ, выполняемых в ходе гарантийного
обслуживания товаров, является гарантийный ремонт. При его
проведении выполняются работы, связанные с устранением недостатков
товара для обеспечения использования его по назначению в течение
гарантийного срока эксплуатации. Устранение таких недостатков
осуществляется путем замены или ремонта комплектующего изделия или
отдельных составных частей, а также выполнения регулировочных
работ в соответствии с требованиями нормативных документов.
Перечень групп технически сложных бытовых товаров, подлежащих
гарантийному ремонту, приведен в приложении 1 к Порядку
гарантийного ремонта (обслуживания) или гарантийной замены
технически сложных бытовых товаров, утвержденному постановлением
КМУ от 11.04.2002 г. № 506 ( 506-2002-п ) (далее - Порядок № 506).
Покупатель имеет право на такие работы при условии, если:
- не истек гарантийный срок;
- имеются пломбы производителя или исполнителя (в случае если
их наличие предусмотрено эксплуатационными документами);
- отсутствуют повреждения, которые могли вызвать
неисправность;
- имеются эксплуатационные документы с гарантийными талонами.
В соответствии с Порядком № 506 ( 506-2002-п ) работы по
гарантийному ремонту могут выполнять:
- производитель товаров;
- продавец товаров;
- ремонтная мастерская.
Независимо от того, кто из вышеуказанных субъектов
хозяйствования выполняет работы по гарантийному ремонту,
покупатель товаров такие работы не оплачивает.
Оформление товаров, принимаемых на гарантийный ремонт
При приеме товара на гарантийный ремонт исполнитель в
присутствии покупателя проверяет потребительские свойства товара,
его комплектность, внешний вид, заводской номер, дату изготовления
и устанавливает наличие заявленного недостатка.
После принятия товара на ремонт исполнитель заполняет
оборотную сторону гарантийного талона ф. № 2-гарант, где приводит
описание выполненных работ, указывает наименование и тип
замененных комплектующих изделий и отдельных составных частей и
выдает потребителю квитанцию ф. № 7-гарант, в которой указывает:
наименование принятого на гарантийный ремонт товара, заводской
номер, перечень выявленных недостатков и срок выполнения работ. В
случае если исполнитель на время гарантийного ремонта выдает
покупателю аналогичный товар из обменного фонда, то в квитанции
ф. № 7-гарант указываются наименование выданного товара, заводской
номер и цена такого товара.
На время нахождения товара в ремонте увеличивается гарантийный
срок его эксплуатации. Указанное время исчисляется со дня, когда
потребитель обратился к исполнителю с требованием об устранении
недостатков. При этом если на это время покупателю выдается
аналогичный товар из обменного фонда, то время пользования этим
товаром не включается в гарантийный срок эксплуатации. О продлении
гарантийного срока эксплуатации исполнитель делает отметку в
гарантийном талоне ф. № 2-гарант.
Окончанием срока гарантийного ремонта считается дата получения
потребителем товара из ремонта, о чем делается отметка в
гарантийном талоне ф. № 2-гарант. Гарантийный срок эксплуатации
нового комплектующего изделия, составных частей, используемых при
ремонте, исчисляется со дня выдачи потребителю товара после
ремонта.
После выполнения работ по гарантийному ремонту исполнитель
изымает из эксплуатационных документов отрывной талон на
гарантийный ремонт ф. № 4-гарант, на оборотной стороне которого
делает записи о выполненных работах, указывает наименование и тип
замененных комплектующих изделий и отдельных составных частей,
дату проведения работ.
При возврате отремонтированного товара исполнитель
устанавливает на нем пломбу (если это предусмотрено
эксплуатационными документами) и передает его потребителю. В свою
очередь, последний возвращает квитанцию ф. № 7-гарант и выданный
из обменного фонда товар (если таковой ему выдавался).
Помимо указанных документов, исполнитель заполняет Журнал
учета гарантийного ремонта (обслуживания) технически сложных
бытовых товаров (приложение 10 к Порядку № 506 ( 506-2002-п ))
в порядке, аналогичном вышеописанному.
Рассмотрим на примерах различные ситуации, когда работы по
гарантийному ремонту выполняют производитель товаров, продавец
товаров и ремонтная мастерская (сервисные центры).
Ситуация 1. Гарантийный ремонт выполняет производитель товаров
Возможна ситуация, когда производитель, выпускающий продукцию
с гарантией, берет на себя обязательства обеспечивать ее замену
или ремонт в течение гарантийного срока эксплуатации. Учитывая,
что на дату реализации продукции предприятие не располагает
информацией о реальных затратах на устранение недостатков по
выпущенной продукции, оно может сформировать резерв на выполнение
гарантийных обязательств. Величина такого резерва определяется
исходя из уровня гарантийных замен, установленного предприятием.
В бухгалтерском учете движение и учет остатков средств,
зарезервированных для обеспечения предстоящих расходов на
проведение гарантийных ремонтов проданной продукции, ведутся на
субсчете 473 "Обеспечение гарантийных обязательств". Если же
средств, зарезервированных для выполнения гарантийного ремонта,
оказалось недостаточно, то недостающая сумма списывается
непосредственно на счет 93 "Расходы на сбыт".
Согласно П(С)БУ 16 ( z0027-00 ) "Расходы", затраты на проведение
гарантийного ремонта и гарантийного обслуживания включаются в
состав расходов на сбыт продукции. Поэтому те предприятия, которые
не приняли решение о создании резерва на проведение гарантийных
ремонтов, расхооды на проведение таких мероприятий учитывают по
счету 93 "Расходы на сбыт".
В налоговом учете расходы на гарантийные ремонты могут быть
отнесены производителем в состав валовых только при соблюдении
условий, предусмотренных п.п. 5.4.3 ст. 5 Закона Украины "О
налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г.
№ 283/97-ВР ( 283/97-ВР ), с изменениями и дополнениями (далее -
Закон о налоге на прибыль), а именно:
- сумма расходов на гарантийный ремонт не должна превышать 10%
совокупной стоимости проданных товаров, по которым не истек срок
гарантийного обслуживания;
- расходы на проведение гарантийных ремонтов не должны
компенсироваться за счет средств покупателей таких товаров;
- должен вестись отдельный учет покупателей, которым
предоставлены услуги по ремонту. Для ведения такого учета
предусмотрена Книга учета бракованных товаров и учета покупателей,
получивших гарантийную замену бракованного товара или услуги по их
ремонту (обслуживанию), форма которой утверждена Порядком № 203;
- обязательное обнародование таких мероприятий. Под
обнародованием понимается распространение в рекламе и технической
документации, договоре или другом документе обязательства продавца
относительно условий и сроков гарантийного обслуживания.
Только при соблюдении всех вышеперечисленных условий
плательщик налога может отнести в состав валовых расходов расходы
на гарантийный ремонт.
Пример
В учетной полигике предприятия определено, что резервирование
средств на обеспечение гарантийных обязательств производится в
размере 10% реализованной продукции. Установление размера резерва
основывалось на ограничениях, установленных п.п. 5.4.3 ст. 5
Закона о налоге на прибыль ( 283/97-ВР ).
В отчетном периоде предприятие реализовало продукцию на сумму
56100 грн. (в том числе НДС - 9350 грн.). Исходя из этого, резерв
обеспечения гарантийных обязательств создан в размере 4675 грн. =
(56100 грн. - 9350 грн.) х 10% : 100%.
На проведение гарантийного ремонта в этом периоде были
приобретены запасные части на сумму 840 грн. (НДС - 140 грн.), из
которых использовано на сумму 250 грн. Заработная плата
работников, выполняющих гарантийный ремонт, составила 310 грн.,
отчисления на социальные мероприятия - 117,80 грн.
|---|-----------------------|-------|------------------|-----------------|
| № | Содержание операции | Сумма |Бухгалтерский учет| Налоговый учет |
|п/п| | |--------|---------|--------|--------|
| | | | дебет | кредит | валовой| валовые|
| | | | | | доход | расходы|
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 1 | Отгружена продукция | 56100| 361 | 701 | 46750 | |
| | покупателю | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 2 | Отражены налоговые | 9350| 701 | 641 | | |
| | обязательства | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 3 | Получены денежные | 56100| 311 | 361 | | |
| | средства за | | | | | |
| | реализованную | | | | | |
| | продукцию | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 4 | Перечислена | 840| 371 | 311 | | 700 |
| | предоплата за запасные| | | | | |
| | части | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 5 | Отражена сумма | 140| 641 | 644 | | |
| | налогового кредита | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 6 | Получены запасные | 700| 207 | 631 | | |
| | части | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 7 | Списана сумма | 140| 644 | 631 | | |
| | налогового кредита | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 8 | Произведен зачет | 840| 631 | 371 | | |
| | задолженностей | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 9 | Сформирован резерв | 4675| 93 | 473 | | |
| | на выполнение | | | | | |
| | гарантийных | | | | | |
| | обязательств | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 10| Осуществлены расходы | | | | | |
| | на проведение | | | | | |
| | гарантийного ремонта | | | | | |
| | за счет | | | | | |
| | зарезервированных | | | | | |
| | средств: | | | | | |
| |-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| | - израсходованы | 250| 473 | 207 | | |
| | запасные части | | | | | |
| |-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| | - начислена | 310| 473 | 661 | | 310 |
| | заработная плата | | | | | |
| |-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| | - произведены | 99,20| 473 | 651 | | 99,20 |
| | отчисления на | 8,99| 473 | 652 | | 8,99 |
| | социальные | 6,51| 473 | 653 | | 6,51 |
| | мероприятия | 3,10| 473 | 656 | | 3,10 |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
Ситуация 2. Гарантийный ремонт выполняет продавец товаров
Рассмотрим ситуацию, когда продавец товаров принимает на себя
обязательства по послепродажному обслуживанию товаров, т. е.
выполняет работы по устранению неисправностей таких товаров в
течение срока гарантийной эксплуатации. Допустим, что эти расходы
производитель ему не компенсирует.
В данном случае расходы продавца на выполнение таких работ
расцениваются как расходы по гарантийному ремонту, поскольку он
принял на себя обязательства по проведению указанных мероприятий.
Учитывая, что положения п.п. 5.4.3 ст. 5 Закона о налоге
на прибыль ( 283/97-ВР ) распространяются на субъектов
хозяйствования, осуществляющих продажу товаров, то продавец при
соблюдении требований, предусмотренных п.п. 5.4.3 ст. 5 Закона о
налоге на прибыль ( 283/97-ВР ), расходы на проведение гарантийных
ремонтов может отнести в состав валовых.
Пример
Магазин "Электротехника" продает различную бытовую технику, по
которой осуществляет послепродажное обслуживание в течение
гарантийного срока (производит замену и ремонт неисправных
комплектующих). Расходы на проведение таких мероприятий
производители товаров ему не компенсируют.
Для проведения работ по гарантийному ремонту в отчетном
периоде приобретены различные запасные части на сумму 1236 грн.
(НДС - 206 грн.), из которых использовано на сумму 750 грн.
Предприятием не было принято решение о создании резерва на
обеспечение гарантийных обязательств, поэтому расходы на
проведение гарантийных ремонтов относятся к составу расходов на
сбыт.
|---|-----------------------|-------|------------------|-----------------|
| № | Содержание операции | Сумма |Бухгалтерский учет| Налоговый учет |
|п/п| | |--------|---------|--------|--------|
| | | | дебет | кредит | валовой| валовые|
| | | | | | доход | расходы|
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 1 | Перечислена предоплата| 1236| 371 | 311 | 46750 | 1030 |
| | за запасные части | | | | | {1} |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 2 | Отражена сумма | 206| 641 | 644 | | |
| | налогового кредита | | | | | |
| | по НДС | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 3 | Оприходованы запасные | 1030| 207 | 631 | | |
| | части | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 4 | Списана сумма | 206| 644 | 631 | | |
| | налогового кредита | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 5 | Произведен зачет | 1236| 631 | 371 | | |
| | задолженностей | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 6 | Израсходованы запасные| 750| 93 | 207 | | |
| | части на проведение | | | | | |
| | ремонта | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 7 | Списаны на финансовый | 750| 791 | 93 | | |
| | результат расходы на | | | | | |
| | проведение | | | | | |
| | гарантийного ремонта | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
Ситуация 3. Гарантийный ремонт выполняет сервисная организация
Самой распространенной, пожалуй, является ситуация, когда
гарантийный ремонт осуществляет ремонтная (сервисная) организация
по поручению и за счет производителя товаров. Подобного рода
отношения между производителем товаров и исполнителем работ
базируются на основании соответствующего договора.
В зависимости от условий договора такая организация
периодически (по мере необходимости) получает от производителя
запасные части для проведения гарантийного ремонта. Учитывая, что
для осуществления подобного рода мероприятий производитель
обеспечивает продавца запасными частями на безвозмездной основе,
учет запасных частей целесообразно вести на забалансовом счете 02,
используя для этого субсчет 022 "Материалы, принятые для
переработки". По мере использования запасных частей их стоимость
списывается со счета 02. Несмотря на то что сервисные организации
за такие детали не перечисляют деньги производителю, они, как
правило, периодически отчитываются перед поставщиком об их
использовании.
При таких условиях сервисная организация выступает в качестве
исполнителя работ по гарантийному ремонту, т. е. для этой
организации расходы на проведение подобного рода мероприятий будут
классифицироваться как расходы, связанные с предоставлением услуг
производителю. Соответственно, все расходы на проведение таких
мероприятий сервисная организация относит в состав валовых
расходов на основании п.п. 5.2.1 ст. 5 Закона о налоге на прибыль
( 283/97-ВР ). Компенсация понесенных расходов на проведение
гарантийного ремонта, полученная от производителя, рассматривается
как доход от предоставления услуг и, следовательно, подлежит
включению в состав валовых доходов согласно п.п. 4.1.1 ст. 4
Закона о налоге на прибыль ( 283/97-ВР ). Порядок компенсации
расходов на проведение гарантийного ремонта сервисной организацией
определяется по договоренности сторон.
Пример
Автосервисной организацией получены в отчетном периоде
запасные части и комплектующие материалы на сумму 1400 грн., из
которых на проведение гарантийного ремонта использовано на сумму
960 грн.
Заработная плата производственного персонала составила
620 грн.
Отчисления на социальные мероприятия от фонда оплаты труда
производственного персонала - 235,60 грн.
Заработная плата работников аппарата управления - 480 грн.
Отчисления на социальные мероприятия от фонда оплаты труда
работников аппарата управления - 182,40 грн.
Арендная плата - 330 грн. в месяц (в том числе НДС - 55 грн.).
Поступило от производителя за предоставленные услуги 2160 грн.
|---|-----------------------|-------|------------------|-----------------|
| № | Содержание операции | Сумма |Бухгалтерский учет| Налоговый учет |
|п/п| | |--------|---------|--------|--------|
| | | | дебет | кредит | валовой| валовые|
| | | | | | доход | расходы|
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 1 | Получены запасные | 1400| 022 | - | | |
| | части от | | | | | |
| | производителя | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 2 | Начислена арендная | 275| 92 | 685 | | 275 |
| | плата | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 3 | Отражено право на | 55| 641 | 685 | | |
| | налоговый кредит по | | | | | |
| | НДС | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 4 | Перечислена арендная | 320| 685 | 311 | | |
| | плата арендодателю | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 5 | Начислена заработная | 620| 23 | 661 | | 620 |
| | плата | | | | | |
| | производственному | | | | | |
| | персоналу | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 6 | Произведены отчисления| 198,40| 23 | 651 | | 198,40 |
| | на социальные | 17,98| 23 | 652 | | 17,98 |
| | мероприятия | 13,02| 23 | 653 | | 13,02 |
| | | 6,20| 23 | 656 | | 6,20 |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 7 | Начислена заработная | 480| 92 | 661 | | 480 |
| | плата работникам | | | | | |
| | аппарата управления | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 8 | Произведены отчисления| 153,60| 92 | 651 | | 153,60 |
| | на социальные | 13,92| 92 | 652 | | 13,92 |
| | мероприятия | 10,08| 92 | 653 | | 10,08 |
| | | 4,80| 92 | 656 | | 4,80 |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 9 | Отражен доход от | 2160| 361 | 703 | | 1800 |
| | предоставления услуг | | | | | |
| | производителю | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 10| Отражена сумма | 360| 703 | 641 | | |
| | налоговых | | | | | |
| | обязательств по НДС | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 11| Получена оплата за | 2160| 311 | 361 | | |
| | предоставленные | | | | | |
| | услуги | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 12| Списана себестоимость | 855,60| 903 | 23 | | |
| | предоставленных услуг | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 13| Отнесен на финансовый | 1800| 703 | 791 | | |
| | результат доход от | | | | | |
| | предоставленных услуг | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 14| Общая сумма | 662,40| 791 | 92 | | |
| | сформированных | | | | | |
| | административных | | | | | |
| | расходов списана на | | | | | |
| | финансовый результат | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 15| Отнесена на финансовый| 855,60| 791 | 903 | | |
| | результат | | | | | |
| | себестоимость | | | | | |
| | предоставленных услуг | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
| 16| Списана стоимость | 960| - | 022 | | |
| | запасных частей, | | | | | |
| | использованных для | | | | | |
| | ремонта | | | | | |
|---|-----------------------|-------|--------|---------|--------|--------|
В заключение заметим, что порядок приема товаров на
гарантийный ремонт действует в равной степени как на товары
отечественного производства, так и на импортные товары. В связи с
этим, кроме рассмотренных выше ситуаций, стоит выделить ситуацию,
когда сервисная организация на основании договора с
производителем-нерезидентом осуществляет гарантийное обслуживание
товаров, в том числе и гарантийный ремонт. Как правило, для
выполнения таких работ сервисная организация получает от
нерезидента запасные части.
Учитывая, что поставка запасных частей осуществляется между
резидентом и нерезидентом, существуют определенные особенности
относительно порядка их налогообложения.
О порядке налогообложения ввоза запасных частей для проведения
гарантийного ремонта свое мнение неоднократно высказывала ГНАУ
в письме от 14.01.2000 г. № 497/7/16-1220-26 ( v0497225-00 ) и
от 30.04.2002 г. № 7329/7/16-0115 ( v7329225-02 ) (см. "Налоги и
бухгалтерский учет", 2002, № 61).
В отношении таких операций ГНАУ придерживается позиции, что
ввоз запасных частей или комплектующих рассматривается как ввоз
товаров на таможенную территорию Украины. Другими словами, ввоз
запасных частей на проведение гарантийного ремонта относится к
импортным операциям и, соответственно, влечет за собой уплату
ввозного НДС, таможенных сборов и пошлин.
Данной статьей мы завершаем серию публикаций, посвященных
рассмотрению порядка гарантийного обслуживания товаров. Уважаемые
бухгалтеры, если у вас после ознакомления с материалом возникло
желание поделиться со своими коллегами опытом в данной области, мы
ждем от вас писем.
{1} В состав валовых расходов были отнесены расходы с учетом
ограничений, установленных п.п. 5.4.3 ст. 5 Закона о налоге на
прибыль.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№66/02, стр. 36
[19.08.2002]
В. Матвеева
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------