Его величество Финансовый лизинг
------------------------------------------------------------------
В течение прошлого года из различных источников поступала
информация о том, что вскоре основные правила, регулирующие
отношения финансового лизинга, изменятся. Таким образом, появление
Закона Украины "О финансовом лизинге" не стало неожиданностью -
его появление было вопросом времени. Предлагаем вашему вниманию
первый комментарий к новым правилам, регулирующим отношения
финансового лизинга.
Конечно же, первое, что бросается в глаза - это метаморфоза
Закона Украины от 16.12.97г. № 723/97-ВР ( 723/97-ВР ) "О лизинге"
(далее - Закон № 723) в Закон Украины от 11.12.2003 г. № 1381-IV
( 1381-15 ) "О финансовом лизинге" (далее - Закон о ФЛ). Таким
образом, роль финансового лизинга возросла настолько, что нормы
Закона № 723, регулировавшие такие виды лизинга, как финансовый
или оперативный, были преобразованы в специальные нормы, которые
определяют общие правовые и экономические основы только
финансового лизинга.
Изменений много, и все они по-своему интересны, хотя поначалу
может показаться, что ничего революционного не произошло. Все дело
в том, что Закон о ФЛ требует внимательного прочтения. При этом
следует учесть, что для сравнительного анализа прямое
сопоставление норм Закона № 723 и норм Закона о ФЛ не
представляется корректным. Хотя в нормах таких законов можно
отыскать немало аналогий (и не удивительно), но корректно ли
сопоставлять общие правила лизинга в целом, пускай и с общими
правилами, но разработанными специально для финансового лизинга?
Если уж на то пошло, то правильнее будет "извлечь" нормы для
финансового лизинга из Закона № 723 и лишь тогда сравнить с
аналогичными из Закона о ФЛ. Так и поступим.
Он джинсы сменил на фрак
Основополагающие нормы Закона о ФЛ написаны в духе
Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV ( 435-15 )
(далее - ГКУ), и неудивительно, так как согласно ст. 2 Закона о ФЛ
отношения, которые возникают в связи с договором финансового
лизинга, регулируются положениями ГКУ о лизинге, найме (аренде),
купле-продаже, поставке с учетом особенностей, установленных
Законом о ФЛ. Таким образом, как и ранее, финансовый лизинг
упоминается в контексте договора финансового лизинга, однако
старая трактовка "финансовый лизинг - это договор" заменена на
более точную, а именно: "финансовый лизинг - это отношения,
вытекающие из договора".
Стоит обратить внимание на то, что и Хозяйственный кодекс
Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV ( 436-15 ) (далее - ХКУ)
содержит нормы, регулирующие отношения аренды имущества и лизинга,
однако следует помнить, что нормы п. 1 ст. 2 Закона о ФЛ прямо
указывают на то, что отношения, возникающие в связи с договором
финансового лизинга, регулируются положениями ГКУ. Следовательно,
хотя ХКУ и определяет основные положения хозяйствования, однако
при регулировании отношений финансового лизинга такие положения
остаются "не у дел" (!). В связи с этим представляет интерес то,
что определение лизинга в ст. 292 ХКУ {1} по сути повторяет старое
определение лизинга в Законе № 723, и такое определение близко к
тем, которые даются в различного рода учебных пособиях, трактующих
лизинг не с юридической стороны, а в первую очередь с финансовой
стороны, с тем, чтобы подчеркнуть финансовую природу лизинга
вообще, и в большей степени финансового лизинга.
Напротив, и ГКУ, и Закон о ФЛ в первую очередь подают
финансовый лизинг с юридической стороны, подчеркивая природу
гражданско-правовых отношений, а не финансовую сторону такой очень
"финансовой" операции. Таким образом, и в ГКУ, и в Законе о ФЛ
финансовый лизинг имеет более солидное "лицо" в сравнении с
соответствующими старыми положениями.
В законе о ФЛ уже не увидеть такого понятия, как "объект
лизинга", ему на смену пришло понятие "предмет лизинга". Таким
образом, акцент сделан на том, что теперь предмет лизинга - это
вещь, а именно непотребительная вещь, еще и наделенная
индивидуальными признаками. Как видим, и в этом случае язык
изменен с "хозяйственного" на "гражданский", и в контексте норм
ГКУ следует читать так: предметом лизинга может быть вещь,
предназначенная для многоразового использования, которая сохраняет
при этом свой первоначальный вид на протяжении длительного времени
и которая наделена только ей присущими признаками, отличающими ее
от других вещей, благодаря чему такая вещь является незаменимой
(см. ст. 184, ст. 185 ГКУ). Так что некоторым вещам повезло больше
чем людям, которые, как известно, незаменимыми не бывают.
Предметом лизинга может быть вещь, отнесенная согласно
законодательству к основным фондам. Ну и что, скажет внимательный
читатель - нечто подобное было и раньше. Однако старые нормы (п. 1
ст. 2 Закона № 723) были написаны "хозяйственным" языком,
устанавливая, что объектом лизинга может быть имущество (движимое
и недвижимое), отнесенное согласно законодательству к основным
фондам.
В настоящее время выстроена схема классификации предмета
лизинга, написанная языком гражданского права, и согласно ей
установлен только один критерий: такой предмет должен быть из
числа основных фондов. Смекаете? Ведь говоря о законодательстве в
целом, можно назвать только один закон, который прямо определяет и
оперирует понятием "основные фонды" - это Закон от 22.05.97 г.
№ 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) "О налогообложении прибыли предприятий"
(далее - Закон о налоге на прибыль) {2}. Если сравнивать перечень
основных фондов и основных средств (П(С)БУ 7 ( z0288-00 )
"Основные средства"), то разница становится очевидной: такие
основные средства, как земельные участки и незавершенное
строительство, не относятся к основным фондам. Несмотря на это,
как и раньше, признаем нелишним утверждение в п. 2 ст. 3 Закона о
ФЛ о том, что земельные участки не могут быть предметом
финансового лизинга.
Отметим, что при классификации предмета лизинга, законодатель
изящно урезал "гражданско-правовую" широту финансового лизинга до
"налоговых" размеров. И дело тут даже не в том, что нашей стране
это "любимый размер", - дело в том, что малым числом действий
точно убили сразу нескольких зайцев.
Очередная тонкость содержится в нормах ст. 4 Закона о ФЛ,
которыми определены субъекты финансового лизинга. Ничего
революционного не произошло, однако законодатель, опять же,
приближаясь к "гражданскому" языку, перешел от субъектов
предпринимательской деятельности на лица. Причем, если лица
лизингополучателя и продавца (поставщика) легко узнаваемы, то лицо
лизингодателя определено особо. Теперь лизингодателем может быть
только юридическое лицо! Этим законодатель лишний раз подчеркнул
особый статус лизингодателя, который в контексте Закона
от 12.07.2001 г. № 2664-III ( 2664-14 ) "О финансовых услугах и
государственном регулировании рынков финансовых услуг" имеет
привилегию быть посредником между продавцом предмета лизинга и
лизингополучателем, и такой момент отмечен некоторой печалью {3}.
Поэтому в качестве основных потенциальных лизингодателей можно
назвать банки (см. ст. 339, ст. 347, ст. 351 ХКУ) и лизинговые
компании. Если ранее определялось три стороны лизинга, и
многосторонние договорные отношения упоминались в контексте
паевого лизинга, то в настоящее время паевой финансовый лизинг не
определен, но у договора финансового лизинга определяются и другие
стороны при многостороннем договоре.
Конечно же, среди новшеств нельзя не отметить появление
сублизинга, который регламентирован небольшими по объему правилами
ст. 5 Закона о ФЛ. О нем так много говорили, что с его стороны
было бы просто неприлично не появиться на свет. Сублизинг
определен как вид поднайма предмета лизинга, следовательно,
лизингополучатель имеет возможность передавать предмет финансового
лизинга третьим лицам в финансовый лизинг. Для осуществления
возможности сублизинга лизингополучатель обязан выполнить
обязательное условие договора сублизинга: получить письменное
согласие лизингодателя на сублизинг. К сублизингу применяются
положения, установленные для договора лизинга, однако таким
договором могут быть предусмотрены и другие условия сублизинга.
Следует обратить внимание на то, что при передаче предмета лизинга
в сублизинг право требования к продавцу (очевидно, имеющее
отношение к выполнению гарантийных обязательств) переходит к
лизингополучателю по договору сублизинга.
Заметим, что договор сублизинга не может противоречить такому
существенному условию договора лизинга, как срок. Таким образом,
срок сублизинга не может превышать срок лизинга, иначе
лизингополучатель не сможет выполнить обязательство возвратить
предмет лизинга по окончании срока лизинга (абзац 7 п. 2 ст. 11
Закона о ФЛ).
Таким образом, лизингополучатель при выполнении установленных
условий может реализовать возможность сублизинга, и при этом
третья сторона (новый лизингополучатель) все финансовые
обязательства, вытекающие из договора сублизинга, будет выполнять
по отношению к лизингополучателю. Следовательно, лизингодатель не
имеет прямой возможности вмешиваться в финансовые условия договора
сублизинга. Очевидно, что для того, чтобы сублизинг имел смысл с
финансовой точки зрения, лизинговые платежи в течение срока
сублизинга должны быть не меньше таких платежей в течение срока
лизинга, иначе сублизинг становится невыгодным для
лизингополучателя. Заканчивая комментарий изменений правового
регулирования финансового лизинга, обратим внимание на такие
изменения в правах и обязанностях сторон финансового лизинга. В
основном, права и обязанности сторон финансового лизинга остались
прежними, а новшества таковы:
- лизингодателю дано право прямо инвестировать на приобретение
предмета лизинга как собственные, так л привлеченные, и заемные
средства. Также ему дано право требовать возврат предмета лизинга,
если просрочка лизингового платежа (в т. ч. и частичная)
составляет более 30 дней, что в сравнении со старыми правилами
является существенным ужесточением дисциплины платежей по
договору финансового лизинга, напомним, что ранее лизингодатель
мог реализовать аналогичное право в случае неуплаты
лизингополучателем двух очередных платежей, которые не
привязывались к установленным законом срокам, а зависели от
согласованного сторонами графика платежей;
- лизингополучателю дано право отказаться от договора лизинга
в одностороннем порядке, письменно предупредив об этом
лизингодателя, в случае если просрочка передачи предмета лизинга
составляет более 30 дней, при условии, что договором лизинга не
предусмотрен другой срок. Также у лизингополучателя появляется
обязанность письменно сообщать не только лизингополучателю, но и
продавцу предмета лизинга (в течение гарантийного срока) обо всех
случаях обнаружения неисправностей предмета лизинга, его поломок и
сбоев в работе.
Здесь стоит отметить, что согласно п. 3 ст. 11 Закона о ФЛ
условия ремонта и технического обслуживания предмета лизинга могут
определяться отдельным договором.
Несколько слов о регистрации предмета лизинга, в отношении
которой нормы Закона о ФЛ требуют учитывать нормы действующих
законов. К примеру, если предметом лизинга является транспортное
средство, то оно должно быть зарегистрировано на собственника, т.
е. на лизингодателя, а если речь идет о предмете лизинга, который
является стационарным источником загрязнения, то такой источник
регистрируется в соответствующих территориальных органах на лицо,
которое эксплуатирует такой источник, т. е. на лизингополучателя.
В связи с регистрацией предмета лизинга уместно отметить
некоторые моменты, связанные с отягощением имущества, например, в
случае ипотеки. По сути, Закон о ФЛ не содержит прямых запретов на
отягощение предмета лизинга ипотекой, устанавливая, что предмет
лизинга не может быть конфискован, на него не может быть наложен
арест в связи с какими-либо действиями или бездействием
лизингополучателя. А как насчет действий лизингодателя? Ведь
формально последний может как собственник отяготить предмет
лизинга ипотекой, и так как ипотека надежно защищает права
кредиторов, в случае невыполнения обязательств лизингодателя,
обеспеченных ипотекой, над предметом лизинга может нависнуть
угроза изъятия его в пользу кредиторов лизингодателя. В этом
случае лизингополучателю полезно знать о защите своих прав,
которая обеспечивается нормами ст. 9 Закона о ФЛ, устанавливающими
защиту прав лизингополучателя (сублизингополучателя) на предмет
лизинга наравне с защитой прав собственника. А лизингодателю
следует помнить об обязанности предоставить предмет лизинга
лизингополучателю на весь срок финансового лизинга (абзац 1 п. 2
ст. 10 Закона о ФЛ).
В этом случае можно предусмотреть запрет на отягощение
предмета лизинга ипотекой в договоре лизинга. Такие условия будут
иметь силу и в том случае, если права собственности на предмет
лизинга будут переданы лизингодателем другому лицу (п. 1 ст. 8
Закона о ФЛ).
Совсем другое дело, если лизингодатель захочет обеспечить
ипотекой выполнение обязательств лизингополучателем. В этом случае
он имеет право обсуждать с лизингополучателем возможность
обеспечения финансового лизинга ипотекой, т. е. другим имуществом
лизингополучателя. Все это можно указать в качестве условий
договора финансового лизинга.
Хоть и во фраке, но работать надо {4}
Основные правовые моменты Закона о ФЛ рассмотрены и пришло
время непосредственно приблизиться к рассмотрению составления
договора финансового лизинга.
Главное, что необходимо при этом помнить, - Закон о ФЛ, в
отличие от старых норм, устанавливает общие правовые основы
финансового лизинга и не содержит тех количественных ограничений,
которые устанавливались для хозяйственных отношений лизингодателя
и лизингополучателя и содержались в Законе № 723. Достаточно
вспомнить старые критерии финансового лизинга: срок лизинга не
менее срока, за который амортизируется 60% стоимости объекта
лизинга и сумма возмещения в течение такого срока должна была быть
не менее 60% стоимости объекта лизинга на момент составления
договора.
Теперь для финансового лизинга прямо установлены только три
критерия:
- предмет лизинга должен соответствовать спецификациям
лизингополучателя;
- срок договора финансового лизинга должен быть не меньше
одного года;
- договор финансового лизинга должен быть возмездным.
Таким образом, и лизингодатель, и лизингополучатель имеют
широкие возможности по составлению условий договора финансового
лизинга, ограниченные существенными условиями (ст. 6 Закона о ФЛ):
предмет лизинга; срок, на который лизингополучателю
предоставляется право пользования предметом лизинга; размер
лизинговых платежей; прочие условия, в отношении которых по
заявлению хотя бы одной из сторон должно быть достигнуто согласие.
На одно из таких положений и лизингодатель, и лизингополучатель
должны обратить особое внимание, а именно: согласно нормам Закона
о ФЛ по окончании срока финансового лизинга право собственности на
предмет лизинга не переходит к лизингополучателю ни при каких
условиях! Таким образом, по окончании срока лизинга
лизингополучатель в любом случае обязан вернуть предмет лизинга
лизингодателю (абзац седьмой п. 2 ст. 11 Закона о ФЛ).
Для сравнения можно вспомнить о том, что нормы Закона № 723
предусматривали возможность приобретения права собственности
лизингополучателем на объект лизинга после уплаты полной стоимости
объекта лизинга согласно условиям договора лизинга (см. абзац
второй п. 2 Закона № 723).
В настоящее время, если лизингополучатель желает приобрести
право собственности на предмет лизинга, то, согласно нормам п. 2
ст. 8 Закона о ФЛ, он может достичь согласия с лизингодателем о
заключении договора купли-продажи предмета лизинга по оговоренной
договорной цене. Наши уважаемые читатели могут заметить: опять
обсуждаются правовые проблемы. Но увы.
На самом деле речь идет об установлении финансовых условий
договора финансового лизинга. Если изначально, вступая в отношения
финансового лизинга, лизингополучатель желает приобрести предмет
лизинга в собственность по окончании такого лизинга, то он может
согласиться на размер суммы, возмещающей часть стоимости предмета
лизинга, которая по величине была бы близка к той, которая
соответствовала платежу при покупке в рассрочку. Если же
лизингополучатель желает только пользоваться объектом лизинга в
течение длительного времени, то он будет противиться установлению
высокого размера суммы, возмещающей часть стоимости предмета
лизинга, желая приблизить размер такой суммы к той, которая могла
бы взиматься при операционной аренде.
При этом можно порекомендовать лизингополучателю для того,
чтобы гарантировать возможность выкупа предмета лизинга по
окончании срока финансового лизинга, заявить об этом и достигнуть
согласия с лизингодателем о включении в условия договора
финансового лизинга обязательств лизингодателя о продаже предмета
лизинга по окончании срока лизинга по оговоренной цене (либо путем
установления четких критериев ее определения). Если договор
финансового лизинга составлен на длительный срок (например, 10
лет), то заранее устанавливать твердую цену выкупа предмета
лизинга очень затруднительно, поэтому можно оговорить критерии ее
определения по истечении срока лизинга.
Это с субъективной точки зрения лизингополучателя. А что, если
на эту проблему посмотреть с экономической точки зрения? Тогда
необходимо сосредоточить внимание на таких показателях, как срок
финансового лизинга и амортизационные отчисления. В отношении
срока можно констатировать: любой срок свыше одного года считается
сроком, соответствующим нормам Закона о ФЛ, следовательно,
корректным сроком для финансового лизинга.
С амортизационными отчислениями вопрос сложнее. Обратите
внимание на то, что с изменением языка с "хозяйственного" на
"гражданский" из Закона о ФЛ исчезли все упоминания о проблемах
учета операции финансового лизинга, точнее сказать - почти все
упоминания. Единственное, что от этого осталось, - это нормы
ст. 18 "Амортизационные отчисления", которые практически дословно
повторяют аналогичные старые нормы (см. ст. 18 Закона № 723).
Здесь необходимо акцентировать внимание на том, что лишь Закон о
налоге на прибыль устанавливает понятие "амортизационные
отчисления". Этот момент является важным потому, что, если ранее
при возврате объекта лизинга имело значение состояние такого
объекта (см. абзац 5 п. 2 Закона № 723), то сейчас имеет значение
нормальный износ предмета лизинга, и, следовательно, при
буквальном прочтении п. 1 ст. 18 Закона о ФЛ можно говорить о том,
что исчисление такого износа привязано к правилам Закона о налоге
на прибыль.
Однако, если отстраниться от такого буквального прочтения и
рассматривать в качестве амортизационных отчислений и суммы
амортизации, исчисленные по правилам П(С)БУ 7, то получается, что
нормальный износ может быть определен и по "бухгалтерскому"
законодательству. Такое прочтение норм п. 1 ст. 18 Закона о ФЛ
более-менее увязано с нормами п. 2 ст. 18 этого же Закона,
согласно которым в договоре лизинга может быть предусмотрена
ускоренная амортизация, которая на сегодняшний день установлена
правилами П(С)БУ 7 и не предусмотрена нормами Закона о налоге на
прибыль.
Таким образом, можно сделать вывод о том, что амортизацию для
целей определения нормального износа можно исчислять и согласно
нормам Закона о налоге на прибыль, и согласно принципам П(С)БУ 7,
главное - правильно понимать, чем на самом деле в этом случае
являются три величины: величина нормального износа, остаточная
стоимость и договорная цена предмета лизинга для целей выкупа
лизингополучателем. Здесь следует подчеркнуть, что непререкаемый
вес в этом случае имеют договорные отношения, вытекающие из
договора финансового лизинга, поэтому остаточная стоимость
предмета лизинга по истечении срока финансового лизинга может
влиять, но не определяет его договорную цену для целей выкупа
лизингополучателем. Отметим, что сумма, возмещающая часть
стоимости предмета лизинга в составе лизинговых платежей, может
быть больше связана с ценой выкупа такого предмета, чем сумма его
нормального износа.
Говоря о лизинговых платежах, обратим внимание на то, что
либерализация норм Закона о ФЛ коснулась и этой стороны
финансового лизинга. Ранее возмещение страховых платежей по
договору страхования объекта лизинга, если объект застрахован
лизингодателем, было обязательной частью лизингового платежа. Надо
сказать, что если ранее считалось, что соответствующие риски
безусловно подлежали страхованию (см. п. 4 ст. 14 Закона № 723),
то в настоящее время предмет лизинга и связанные с ним риски
подлежат страхованию, если обязательность этого установлена либо
законом, либо договором. Поэтому соответствующие страховые платежи
прямо не указаны в ст. 16 Закона о ФЛ как составляющая лизинговых
платежей. Таким образом, в настоящее время лизинговый платеж имеет
следующие составные части:
- сумму, которая возмещает часть стоимости предмета лизинга;
- платеж за вознаграждение лизингодателю за полученное в
лизинг имущество;
- компенсацию процентов по кредиту;
- прочие расходы лизингодателя, которые непосредственно
связаны с выполнением договора лизинга.
Порядок отражения финансового лизинга в бухгалтерском учете и
налоговом учете не изменился в связи с появлением Закона о ФЛ и
показан в таблице.
|---|-----------------------------|-----------------|------|-----|
| № | Содержание операции | Корреспонденция | ВД | ВР |
|п/п| | счетов | | |
| | |--------|--------| | |
| | | дебет | кредит | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| Лизингодатель |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 1 | Произведена оплата продавцу | | | | + |
| | оборудования: | 152 | 311 | | |
| | - НДС (налоговый кредит) по | 641 | 152 | | |
| | приобретению объекта | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 2 | Оборудование передано | | | + | |
| | арендатору: | 161 | 152 | | |
| | - НДС (налоговые | 643 | 641 | | |
| | обязательства) по передаче | | | | |
| | объекта | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 3 | Начислено возмещение | | | | |
| | стоимости объекта лизинга: | 377 | 161 | | |
| | - на сумму НДС (налогового | 377 | 643 | | |
| | обязательства) | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 4 | Начислен доход | 373 | 732 | + | |
| | (вознаграждение) за сданное | | | | |
| | в финансовую аренду | | | | |
| | оборудование | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 5 | Списан доход на финансовый | 732 | 792 | | |
| | результат | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 6 | Получен арендный платеж в | | | | |
| | части: | | | | |
| | - возмещения стоимости | 311 | 377 | | |
| | объекта лизинга | | | | |
| | - финансового дохода | 311 | 373 | | |
| | (вознаграждения) по аренде | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 7 | Возвращен объект лизинга | | | | |
| | арендатором по остаточной | | | | |
| | стоимости: | 152 | 161 | | + |
| | - НДС (налоговый кредит) | 641 | 161 | | |
| | по возврату объекта | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 8 | Начислен доход от продажи | | | | |
| | объекта лизинга арендатору | | | | |
| | по остаточной стоимости: | 161 | 36 | + | |
| | - НДС (налоговые | 161 | 641 | | |
| | обязательства) по продаже | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| Лизингополучатель |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 9 | Получено оборудование от | | | | |
| | арендодателя: | 152 | 531 | | |
| | - НДС (налоговый кредит) | 641 | 644 | | |
| | по передаче объекта | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 10| Введен в эксплуатацию | 104 | 152 | | |
| | объект лизинга | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 11| Начислено возмещение | | | | |
| | стоимости объекта лизинга: | 531 | 685 | | |
| | - на сумму НДС (налогового | 644 | 685 | | |
| | кредита) | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 12| Начислены финансовые | 952 | 684 | | + |
| | расходы по аренде | | | | |
| | оборудования | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 13| Отражен износ | 91 | 131 | | |
| | оборудования, | | | | |
| | используемого в основном | | | | |
| | производстве | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 14| Перечислен арендный | | | | |
| | платеж в части: | | | | |
| | - возмещения стоимости | 685 | 311 | | |
| | объекта лизинга | | | | |
| | - финансовых расходов | 684 | 311 | | |
| | (вознаграждения) по аренде | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 15| Возвращен объект лизинга | | | | |
| | арендодателю по остаточной | | | | |
| | стоимости: | 531 | 104 | | |
| | - на амортизированную часть | 131 | 104 | | |
| | стоимости объекта | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
| 16| Выкуплен объект лизинга по | | | | |
| | остаточной стоимости: | 152 | 63 | | |
| | - НДС (налоговый кредит) по | 641 | 63 | | |
| | приобретению объекта | | | | |
|---|-----------------------------|--------|--------|------|-----|
Следует подчеркнуть, что если в налоговом учете, согласно
нормам третьего абзаца п.п. 7.9.6 Закона о налоге на прибыль,
передача предмета лизинга рассматривается как условная продажа, то
это не означает, что такая условная продажа должна быть отражена в
бухгалтерском учете буквально как продажа.
Обращаем внимание, что, с точки зрения налогового учета, в
таблице не отражены такие последствия финансового лизинга у
лизингополучателя, как амортизационные отчисления по предмету
лизинга. Как известно, согласно нормам п.п. 8.5.2 Закона о налоге
на прибыль лизингополучатель увеличивает балансовую стоимость
соответствующей группы основных фондов на стоимость предмета
лизинга в порядке, предусмотренном для приобретения основных
фондов. Еще одно замечание, в контексте налогового учета, касается
норм пятого абзаца п.п. 1.18.2 Закона о налоге на прибыль, которые
написаны для лизингодателя, совпадающего в одном лице с продавцом
предмета лизинга. Как уже было отмечено, с учетом правового
регулирования операции финансового лизинга, применение таких норм
находится под вопросом.
И последнее замечание, уже в контексте правил бухгалтерского
учета, касается записей 9 и 10 в таблице, в которых
соответствующие операции с предметом финансового лизинга отражены
на субсч. 152 "Приобретение (изготовление) основных средств".
Такое отражение с использованием субсч. 152 - это скорее дань
технике бухгалтерского учета, которая сложилась по операциям с
основными средствами. Однако, если говорить буквально, то
инвестиции у лизингополучателя по операции финансового лизинга нет
и быть не может, так как он является получателем услуг по
соответствующей аренде от лизингодателя. Если и упоминать об
инвестициях, то в операции финансового лизинга они есть и
остаются, но присутствуют у лизингодателя. Поэтому для
лизингополучателей, для которых важна предельная пунктуальность
при отражении операции финансового лизинга, для того, чтобы
показать, что был лизинг, а не инвестиция, рекомендуем
использовать какой-нибудь другой промежуточный счет, например,
субсч. 685 "Расчеты с прочими кредиторами".
Главное, чтоб фрак не запылился
Так как же расценивать появление Закона о ФЛ? В первую
очередь, как перевод регламентации правил финансового лизинга из
хозяйственной плоскости в правовую и либерализацию таких правил.
Как и всякая либерализация, она направлена на активизацию
отношений финансового лизинга посредством удаления отживших свое
препятствий.
Однако у такой либерализации есть и обратная сторона -
предоставляя сторонам финансового лизинга широту действий,
ограниченную нормами Закона о ФЛ и ГКУ, она оставляет эти стороны
один на один при решении технических вопросов, среди которых можно
назвать следующие: грамотное определение срока финансового
лизинга, методов амортизации предмета лизинга для целей
определения нормального износа, установление размера лизинговых
платежей и договорной цены для целей выкупа предмета лизинга,
которые бы максимально учитывали интересы сторон финансового
лизинга, и т. д.
Очевидно, что в условиях такой либерализации стороны
финансового лизинга теперь заинтересованы в получении информации о
технической стороне отношений, вытекающих из договора финансового
лизинга. Следовательно, сам собою напрашивается вывод: тема обзора
различных вариантов составления договора финансового лизинга и
тонкости учета финансового лизинга считается открытой. До встречи
на страницах нашей газеты, уважаемые читатели.
{1} Обращаем внимание на то, что ХКУ определяет такой вид лизинга,
оперативный лизинг.
{2} Здесь можно упомянуть о Государственном классификаторе
основных фондов, утвержденном приказом Госкомстата от 19.08.97
г. № 507, однако этот классификатор разработан для целей
классификации самих основных фондов, а не для классификации
предметов (вещей) на основные и неосновные фонды.
{3} Печальность момента заключена в том, что национальное
законодательство, не устанавливая прямых запретов, фактически
не позволяет лизингополучателю напрямую обратиться к продавцу
как к лизингодателю. Речь идет о ситуации, при которой и
продавец предмета лизинга, и лизингодатель выступают в одном
лице. Стоит вспомнить о том, что одним из родоначальников
лизинговых операций было предприятие производитель - IBM
(International Busintss Machine), которое, пытаясь
активизировать хозяйственную деятельность, предложило клиентам
не только покупать персональные компьютеры, но и брать их в
лизинг.
{4} Подробнее вопросы налогового и бухгалтерского учета
финансового лизинга, а также ссылки на публикации по данной
теме рассматриваются в статье "Финлизинг не узнать. Кто
разбогатеет?" (см. "Налоги и бухгалтерский учет", 2003, № 24)
и "Всегда ли удобен принцип "по умолчанию"?" (см. "Налоги и
бухгалтерский учет", 2003, № 33).
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№ 9(671), стр. 24
[29.01.2004]
Андрей Рындя
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------