Аргументы и факты: аргументов - больше. Пеня за занижение
авансов по налогу на прибыль
------------------------------------------------------------------
Взыскивается ли пеня в случае занижения авансового платежа по
налогу на прибыль ? Факты взыскания пени в такой ситуации не
очень часты, однако же этот вопрос по-прежнему очень популярен в
бухгалтерских кругах и по-прежнему законодательно не урегулирован.
Напомним, что ответственность плательщика налога на прибыль за
занижение сумм налога предусмотрена п. 20.4 Закона О Прибыли:
"В случае сокрытия или заниження сумм налога плательщик налога
уплачивает сумму доначисленного налоговым органом налога, штрафа
в размере 30 процентов от суммы доначисленного налога (недоимки) и
пени, исчисленной исходя из 120 процентов учетной ставки Нацио-
нального банка Украины, действовавшей на момент уплаты, начислен-
ной на полую сумму недоимки (без учета штрафов) за весь ее срок".
Что касается авансовых взносов по налогу на прибыль, то п.
16.7 Закона О Прибыли установлено, что "штрафные санкции за откло-
нение размеров уплаченных авансовых взносов от размеров взносов,
пересчитанных по итогам отчетного квартала, не применяются". Таким
образом, пункт 20.4 в данном случае как бы нейтрализуется пунктом
16.7 Закона.
Ни налоговая, ни арбитраж не возражают против применения
п. 16.7, о чем сообщается, например, в письме ГНАУ от 26.12.97 г.
№ 15-0417/10-10715 ( v0715225-97 ) (см. "Бухгалтер" № 17'98, с.
36) и в информационном письме ВАС от 24.09.99 г. № 01-8/451
( v_451800-99 ) (см. "Бухгалтер" № 23'99, с. 60-61).
Читателям, интересующимся данной проблемой, следует обратить
внимание также на разъяснение ГНАУ, опубликованное в "Вiснику
податковоє служби Украєни" № 14/2000, согласно которому штрафные
санкции за отклонение размеров уплаченных авансовых взносов от
размеров взносов, пересчитанных по результатам отчетного квартала,
не применяются, если плательщик налога подал платежное поручение
на доплату авансового взноса по налогу на прибыль (см. "Бухгалтер"
№ 21'2000, с. 80).
В своем комментарии к данному разъяснению мы рекомендовали при
общении с налоговиками толковать его в либеральном духе: дескать,
доплата авансового взноса производится в составе платежа по налогу
на прибыль, который осуществляется на основании налоговой деклара-
ции за квартал. Возможно, налоговики будут ссылаться на п. 9
Порядка уведомления о результатах расчетов авансовых взносов нало-
га на прибыль, утвержденного приказом ГНАУ от 04.08.97 г. № 279
( z0301-97 ) (далее - Порядок; см. "Бухгалтер" № 19'2000, с. 95-
96), который разработан во исполнение п. 16.7 Закона О Прибыли.
Первый абзац п. 9 Порядка полностью повторяет положение п. 16.7
Закона О Прибыли о неприменении штрафных санкций за отклонение
размеров уплаченных авансовых взносов от размеров взносов, пере-
считанных по итогам отчетного квартала.
А вот во втором абзаце имеется такой пассаж: "Если плательщик
налога не уплатил до 20 числа второго, третьего месяца квартала
(в зависимости от сроков уплаты) авансовые взносы, о размере кото-
рых было сообщено государственной налоговой администрации, то на
невнесенную сумму начисляется пеня начиная с 20 числа по день
уплаты включительно по ставке, определенной исходя из 120 процен-
тов учетной ставки Национального банка Украины, действовавшей на
момент уплаты". Бухгалтер, не желающий подкармливать бюджет своей
пеней, безусловно, должен отстаивать свое нежелание, ссылаясь на
то, что во втором абзаце п. 9 Порядка речь идет о ситуации, когда
в уведомлении о размерах авансовых взносов плательщик указал сумму
авансового взноса, подлежащую уплате, но в бюджет ее не перечис-
лил. {1} Только и всего. В принципе, при буквальном прочтении
документа именно такой вывод из него и следует: лишь невнесение в
установленные сроки заявленных сумм авансовых взносов влечет появ-
ление недоимки, что согласно п. 2 ст. 4 Декрета КМУ "О взыскании
не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" ( 8-93 )
является основанием для начисления пени.
Другие нарушения при расчете авансов в Порядке не упоминаются,
что косвенно свидетельствует в пользу либерального прочтения
п. 16.7 Закона. На этом основании можно втолковывать инспектору,
что трудно-де себе представить, чтобы налоговики, желая начислять
пеню за отклонения величины авансов, указанных в расчете, от
правильных величин, прямо не закрепили эту норму в своем Порядке.
{2} Так что основные нормы, на которые вы можете ссылаться, дока-
зывая свою правоту,- это п. 16.7 Закона О Прибыли и п. 9 Порядка
(правда, в нужной вам интерпретации).
Отметим еще раз, что все вышесказанное изложено с позиций
человека, кровно заинтересованного в неуплате пени. Объективности
ради нужно привести и аргументы в защиту противоположного подхода,
сопровождая их нашими комментариями. Во-первых, налоговики могут
утверждать, что пеня - это не штрафная санкция. В самом деле,
непонятно, можно ли пеню рассматривать как разновидность штрафной
санкции. Если нет, то и ссылки на п. 16.7 Закона О Прибыли должны
быть признаны не имеющими отношения к делу. И тогда прикрываться
будет практически нечем. Касаясь этой проблемы, в очередной раз
посетуем на законодателей и разработчиков Закона О Прибыли, попы-
тавшихся удивить нас лексическим богатством украинского языка.
Так, при конструировании ст. 20 и 21 Закона они умудрились
использовать следующие термины (даем их в переводе на родственный
язык): "ответственность", "штраф", "финансовые санкции", "штрафные
санкции", "пеня", "недоимка", "финансовые санкции в виде штрафов",
"штрафы". В указанных статьях данные термины весьма причудливо
переплетаются и комбинируются, создавая чрезвычайно занимательную
картину. Естественно, в Законе О Прибыли ни одному из перечислен-
ных терминов определения не дано. Впрочем, ругать только этот
Закон не следует: например, определение термина "штрафные санкции"
отсутствует и в других законодательных актах.
В этих условиях с равным успехом можно отстаивать как точку
зрения, согласно которой штрафные санкции включают пеню, так и
противоположную - что не включают. Если вам - как людям экономным
- ближе первая точка зрения, то необходимо указывать, скажем, на
неслучайность одновременного использования в ст. 20 Закона терми-
нов "штрафные санкции" и "финансовые санкции" (под финсанкциями
практически всегда понимаются только штрафы {3} ) или применять
аналогию с гражданским правом, в котором никого не удивляет
рассмотрение пени как частного случая штрафных санкций.
Во-вторых, ваши оппоненты вполне могут рассматривать аванс как
часть налога на прибыль. Тогда неуплата аванса может толковаться
ими как несвоевременная уплата налога на прибыль.
А значит, в этом случае на несвоевременную уплату авансов
можно распространить общие положения Декрета КМУ от 21.01.93 г.
№ 8-93 "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых
платежей" ( 8-93 )(см. "Бухгалтер" № 5'2000, с. 48-50), в частнос-
ти норму о взыскании пени после истечения установленных сроков
уплаты платежа в полном объеме. Кстати, именно фактом существова-
ния Декрета № 8-93 сторонники жесткого подхода могут объяснять
отсутствие в Порядке специально пункта об уплате пени в случае
неправильного расчета авансового платежа.
Да и в упоминавшемся нами письме ГНАУ от 26.12.97 г. № 15-
0417/10-10715 налоговики могут делать акцент на фразе: "не упла-
ченная в срок сумма авансовых взносов считается недоимкой и
взыскивается в порядке, предусмотренном законодательством".
В том же письме упоминается и об уплате пени. Правда, все это
сказано настолько невнятно, что вполне возможно и противоположное
прочтение. Кроме того, сохраняется угроза привлечения к уголовной
ответственности, особенно если предприятие поквартально платит
миллионы, а в авансовом уведомлении проставляет нули. То есть
"по-большому" - лучше не ошибаться.
{1} Некоторые считают возможность такого случая фантастичес-
кой. А по нашему мнению, подобная ситуация вполне реальна: напри-
мер, при отсутствии у предприятия денег на расчетном счете сумму
аванса, указанную в расчете, перечислить действительно невозможно.
{2} Кстати, ряд специалистов полагают, что именно такое прави-
ло налоговики и хотели включить в текст Порядка, однако реализации
желания помешало - тут мнения расходятся - то ли их врожденное
косноязычие, то ли страх перед Минюстом.
{3} Впрочем, на с. 18 настоящего выпуска (ответ 56) вы можете
столкнуться с тем, что иногда в финсанкции попадает и пеня.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 23/00, стр. 24
[01.12.2000]
Алла Погребняк
------------------------------------------------------------------